ΤΡΑΠΕΖΑ ΝΟΜΙΚΩΝ ΠΛΗΡΟΦΟΡΙΩΝ «ΙΣΟΚΡΑΤΗΣ»

ΤρΔΕφΧανίων 70/2021

ΦΠΑ - Δικαίωμα έκπτωσης ΦΠΑ επί των εισροών -.

Το δικαίωμα εκπτώσεως του φόρου (εισροών) που επιβάρυνε επενδυτικό αγαθό εξακολουθεί να υφίσταται εφόσον στοιχειοθετείται η πρόθεση διάθεσής του από τον υπαγόμενο στο φόρο σε φορολογητέες πράξεις. Εν προκειμένω δε, το επίμαχο επενδυτικό αγαθό, τέθηκε τελικώς σε χρήση από την προσφεύγουσα, μόλις τρεις μήνες μετά τη συμπλήρωση της πενταετίας, και επομένως η πρόθεση διάθεσής του σε φορολογητέες πράξεις σαφώς προκύπτει, όπως βάσιμα υποστηρίζει η προσφεύγουσα και δεν αμφισβητεί η φορολογική αρχή (πρώτη απόφαση που υιοθετεί την νομολογιακή κατεύθυνση του Δ.Ε.Κ. επί του θέματος).

Αριθμός Απόφασης 70/2021

ΤΟ

ΔΙΟΙΚΗΤΙΚΟ ΕΦΕΤΕΙΟ ΧΑΝΙΩΝ

(ΤΜΗΜΑ Β' ΤΡΙΜΕΛΕΣ)

Αποτελούμενο από τα μέλη του: Κρυσταλλία Καρακεχαγιά - Δρυγιανού, Πρόεδρο Εφετών ΔΔ, Γεώργιο Καθαράκη και Αλεξάνδρα Ρώμα (Εισηγήτρια), Εφέτες Δ.Δ.

Συνεδρίασε δημόσια, στο ακροατήριό του στα Χανιά, στις 12 Νοεμβρίου 2020, ημέρα Πέμπτη και ώρα 11.00', με γραμματέα την Αικατερίνη Μπολιώτη, δικαστική υπάλληλο.

Για να δικάσει την από 13.11.2019 προσφυγή (αριθμός κατάθεσης Δ.Ε.Χ. ΠΡ ./15.11.2019):

Της ανώνυμης εταιρείας με την επωνυμία «……………...» και τον διακριτικό τίτλο «…………...», που εδρεύει στο ……….., επί της οδού …………., η οποία παραστάθηκε με δήλωση, κατ' άρθρο 133 παρ.2 του Κ.Δ.Δ., όπως αντικαταστάθηκε από το άρθρο 24 παρ.4 του ν.4446/2016 (Α' 240), των πληρεξούσιων δικηγόρων της, Γεώργιου Μουστάκα και Ευστάθιου Μπακάλη,

κατά της Ανεξάρτητης Αρχής Δημοσίων Εσόδων (Α.Α.Δ.Ε.) (βλ. άρθρα 1 παρ.1, 36 παρ.1, 41 παρ.4 και 43 του ν.4389/2016, Α' 94) (πρβλ. ΣτΕ 1215/2017), που εδρεύει στην Καλλιθέα Αττικής (οδός Αριστογείτονος αρ.19) και εκπροσωπείται από τον Διοικητή της, η οποία παραστάθηκε με δήλωση, κατ' άρθρο 133 παρ.2 του Κ.Δ.Δ., όπως αντικαταστάθηκε από το άρθρο 24 παρ.4 του ν.4446/2016 (Α' 240), του Προϊσταμένου της Δημόσιας Οικονομικής Υπηρεσίας (Δ.Ο.Υ.) Ηρακλείου, ... και

Κατά τη συζήτηση, ο διάδικος που εμφανίσθηκε και παραστάθηκε, ανέπτυξε τους ισχυρισμούς του και ζήτησε όσα αναφέρονται στα πρακτικά.

Αφού μελέτησε τα σχετικά έγγραφα

Σκέφθηκε κατά τον νόμο

1. Επειδή, για την άσκηση της κρινόμενης προσφυγής έχει καταβληθεί, κατά τα προβλεπόμενα στο άρθρο 277 παρ.3 του Κώδικα Διοικητικής Δικονομίας (ν. 2717/1999, Α'97), όπως η παράγραφος αυτή ισχύει μετά την αντικατάστασή της από το άρθρο 37 παρ.5 του ν.4446/2016 (Α' 240), το οφειλόμενο αναλογικό παράβολο, ύψους 3000 ευρώ [ (βλ. το με α/α ./15.11.2019 διπλότυπο είσπραξης τύπου-Α της Δ.Ο.Υ. Ηρακλείου και το με κωδικό . ηλεκτρονικό παράβολο).

2. Επειδή, με την προσφυγή αυτή, η οποία έχει ασκηθεί και κατά τα λοιπά παραδεκτώς, η προσφεύγουσα εταιρεία ζητεί την ακύρωση της σιωπηρής απορρίψεως, λόγω παρελεύσεως ως απράκτου της προβλεπομένης εκ του νόμου προθεσμίας των εκατόν είκοσι (120) ημερών για την έκδοση αποφάσεως επ’ αυτής (ως αυτή παρατάθηκε, με την υπ’ αριθμ. ./16-09-2019 απόφαση του Προϊσταμένου της Δ.Ε.Δ. κατά τριάντα (30 ημέρες), σύμφωνα με τις διατάξεις του άρθρου 63 §5 του Ν.4174/2013 (Κ.Φ.Δ.), της υπ’ αριθμ. πρωτ. ./19-04-2019 Ενδικοφανούς Προσφυγής της κατά: α) της υπ’ αριθμ. ./2019 Οριστικής Πράξεως Διορθωτικού Προσδιορισμού Φ.Π.Α. φορολογικής περιόδου 01.01.2013 - 31.12.2013 του Προϊσταμένου της Δ.Ο.Υ. Ηρακλείου Κρήτης, με την οποία της καταλογίστηκε διαφορά πιστωτικού υπολοίπου Φ.Π.Α. ύψους 17.714,86 Ευρώ πλέον διαφοράς χρεωστικού υπολοίπου Φ.Π.Α. ύψους 953.818,45 Ευρώ πλέον πρόσθετου φόρου ύψους 915.570,32 Ευρώ, ήτοι συνολικό ποσό για καταβολή ύψους 1.869.388,77 Ευρώ και για έκπτωση ύψους 17.714,86 Ευρώ και β) της υπ’ αριθμ. ./2019 Οριστικής Πράξεως Διορθωτικού Προσδιορισμού Φ.Π.Α. φορολογικής περιόδου 01.01.2014 - 31.12.2014 του Προϊσταμένου της Δ.Ο.Υ. Ηρακλείου Κρήτης, με την οποία καταλογίσθηκε διαφορά πιστωτικού υπολοίπου Φ.Π.Α. ύψους 22.136,00 Ευρώ.

3. Επειδή, ο Κώδικας Φόρου Προστιθέμενης Αξίας (που κυρώθηκε με το άρθρο πρώτο του ν.2859/2000, Α' 248), όπως ίσχυε κατά τον κρίσιμο χρόνο, ορίζει στο άρθρο 1 ότι: «Επιβάλλεται φόρος κύκλου εργασιών με την ονομασία "φόρος προστιθέμενης αξίας" σύμφωνα με τις διατάξεις του παρόντος νόμου. Ο φόρος αυτός επιρρίπτεται από τον κατά νόμο υπόχρεο σε βάρος του αντισυμβαλλομένου». Κατά την περίπτωση α' του άρθρου 2 του ίδιου νόμου, αντικείμενο του φόρου είναι «η παράδοση αγαθών και η παροχή υπηρεσιών, εφόσον πραγματοποιούνται από επαχθή αιτία στο εσωτερικό της χώρας από υποκείμενο στο φόρο που ενεργεί με αυτή την ιδιότητα». Σύμφωνα δε με το άρθρο 3 παρ.1 περ.α' του ίδιου νόμου, «Στο φόρο υπόκειται κάθε φυσικό ή νομικό πρόσωπο, ημεδαπό ή αλλοδαπό ή ένωση προσώπων, εφόσον ασκεί κατά τρόπο ανεξάρτητο οικονομική δραστηριότητα, ανεξάρτητα από τον τόπο εγκατάστασης, τον επιδιωκόμενο σκοπό ή το αποτέλεσμα της δραστηριότητας αυτής», στο άρθρο 30 ότι : «1[όπως αντικαταστάθηκε με την παρ.9 του άρθρου 39 του ν.3943/2011, ΦΕΚ Α 66]. Ο υποκείμενος δικαιούται να εκπέσει, από το φόρο που αναλογεί στις ενεργούμενες από αυτόν πράξεις παράδοσης αγαθών, παροχής υπηρεσιών και ενδοκοινοτικής απόκτησης αγαθών, το φόρο με τον οποίο έχουν επιβαρυνθεί η παράδοση αγαθών και η παροχή υπηρεσιών που έγιναν σε αυτόν και η εισαγωγή αγαθών, που πραγματοποιήθηκε από αυτόν, καθώς και το φόρο που οφείλεται για τις ενδοκοινοτικές αποκτήσεις αγαθών που πραγματοποιήθηκαν από αυτόν. Η έκπτωση αυτή παρέχεται κατά το μέρος που τα αγαθά και οι υπηρεσίες χρησιμοποιούνται για την πραγματοποίηση πράξεων που υπάγονται στο φόρο. Ειδικά, για τα αγαθά επένδυσης, το δικαίωμα έκπτωσης κρίνεται οριστικά κατά το χρόνο έναρξης χρησιμοποίησης των αγαθών αυτών».

Περαιτέρω, στο άρθρο 31 του ίδιου νόμου, ορίζονται τα εξής: «1. Σε περίπτωση που ο υποκείμενος στο φόρο χρησιμοποιεί αγαθά και υπηρεσίες για την πραγματοποίηση πράξεων, για μερικές από τις οποίες δεν παρέχεται δικαίωμα έκπτωσης, ο εκπιπτόμενος φόρος ορίζεται σε ποσοστό στα εκατό του συνολικού ποσού του φόρου των κοινών αυτών εισροών. Το ποσοστό αυτό βρίσκεται με βάση κλάσμα που έχει ως αριθμητή το ποσό του ετήσιου κύκλου εργασιών, χωρίς φόρο προστιθέμενης αξίας, που αφορά πράξεις για τις οποίες παρέχεται δικαίωμα έκπτωσης του φόρου και ως παρονομαστή το ποσό των πράξεων που αναφέρονται στον αριθμητή, καθώς και των πράξεων για τις οποίες δεν παρέχεται δικαίωμα έκπτωσης. Στον παρονομαστή του κλάσματος συμπεριλαμβάνονται επίσης και οι επιδοτήσεις, επιχορηγήσεις, οικονομικές ενισχύσεις, οι οποίες δεν αποτελούν μέρος της φορολογητέας αξίας, σύμφωνα με την παράγραφο 1 του άρθρου 19» (όπως η παρ.1 αντί καταστάθηκε ως άνω με την παρ.3 του άρθρου 9 του Ν.2954/2001, Α' 255/2.11.2001). 2. [ ] και στο άρθρο 33 ότι : «1 [όπως αντί καταστάθηκε με το άρθρο 1 παρ.2 του ν.4281/2014, Φ.Ε.Κ. Α' 160]. Η έκπτωση του φόρου που ενεργείται με βάση τις υποβαλλόμενες δηλώσεις ΦΠΑ, υπόκειται σε τελικό διακανονισμό σύμφωνα με τα συνολικά στοιχεία της διαχειριστικής περιόδου, εφόσον : α) η έκπτωση αυτή είναι μεγαλύτερη ή μικρότερη από εκείνη που είχε δικαίωμα να ενεργήσει ο υποκείμενος στο φόρο, β) 2 Ειδικά για τα αγαθά επένδυσης, η έκπτωση του φόρου που ενεργήθηκε υπόκειται σε πενταετή διακανονισμό με αφετηρία το έτος χρησιμοποίησής τους 3…...Εάν εντός της περιόδου διακανονισμού, σύμφωνα με την παράγραφο 2 του παρόντος άρθρου από την πραγματοποίηση της δαπάνης για απόκτηση ή κατασκευή επενδυτικών αγαθών δεν έχει γίνει έναρξη της χρησιμοποίησης αυτών, θεωρείται ότι διατέθηκαν αποκλειστικά και μόνο σε αφορολόγητες πράξεις και ενεργείται εφάπαξ διακανονισμός με την εκκαθαριστική δήλωση της διαχειριστικής αυτής περιόδου. ... 4. Ως αγαθά επένδυσης, για την εφαρμογή των διατάξεων του παρόντος νόμου, θεωρούνται: α) Τα ενσώματα αγαθά, που ανήκουν κατά κυριότητα στην επιχείρηση και τίθενται από αυτή σε διαρκή εκμετάλλευση, καθώς και τα κτίσματα ή άλλου είδους κατασκευές που κατασκευάζονται από την υποκείμενη στο φόρο επιχείρηση σε ακίνητο που δεν ανήκει κατά κυριότητα σε αυτήν, αλλά έχει, βάσει οποιοσδήποτε έννομης σχέσης, τη χρήση του ακινήτου αυτού, για χρονικό διάστημα τουλάχιστον εννέα χρόνων» και στο άρθρο 34 παρ.1 ότι: « Με την επιφύλαξη των σχετικών με την παραγραφή διατάξεων ο φόρος επιστρέφεται, εφόσον α).........β) είναι αδύνατο να μεταφερθεί για έκπτωση σε επόμενη διαχειριστική περίοδο ή σε περίπτωση μεταφοράς του για έκπτωση η έκπτωση αυτή δεν κατέστη δυνατή ή……… γ).......... δ) αφορά τα αγαθά επένδυσης που προβλέπουν οι διατάξεις της παραγράφου 4 του άρθρου 33».

4. Επειδή, κατά την έννοια των ανωτέρω διατάξεων, δικαίωμα εκπτώσεως του φόρου (εισροών) που επιβάρυνε επενδυτικό αγαθό (δικαίωμα το οποίο έχει ήδη γεννηθεί με την απόκτηση του αγαθού και μόνο η έκτασή του καθορίζεται από την σχεδιαζόμενη χρήση του) εξακολουθεί κατ’ αρχήν να υφίσταται ακόμη και αν τελικώς ο υποκείμενος στον φόρο δεν το χρησιμοποιεί λόγω περιστάσεων ανεξαρτήτων της βουλήσεώς του (ΔΕΕ, απόφαση της 28.2.2018, C-672/16, Imofloresmira - Investimentos Imobiliarios SA, σκ. 39, 40, 42) κατ’ εξοχήν δε τέτοια περίσταση είναι όταν η χρήση του αγαθού καθίσταται νόμω αδύνατος συνεπεία πράξεων ή παραλείψεων της διοικήσεως, και δη παρανόμων (ΣτΕ 1862/2019). Κρίσιμο δε στοιχείο για την ερμηνεία της αόριστης νομικής έννοιας των “περιστατικών ανεξαρτήτων της θέλησης” του φορολογούμενου αποτελεί η πρόθεση του για τη χρήση του επενδυτικού αγαθού (ΣτΕ 1111/2020). Περαιτέρω, έχει κριθεί (12-11/2020 ΔΕΕ C-734/2019 ΙΤΗ Comercial Timisoara SRL) ότι ο στενός και άμεσος δεσμός, ο οποίος πρέπει να υφίσταται μεταξύ του δικαιώματος έκπτωσης του ΦΠΑ επί των εισροών και της πραγματοποίησης φορολογούμενων πράξεων διαρρηγνύεται μόνον αν ο υποκείμενος στον φόρο δεν έχει πλέον την πρόθεση να χρησιμοποιήσει τα οικεία αγαθά και υπηρεσίες για να πραγματοποιήσει πράξεις στις οποίες επιβάλλεται φόρος επί των εκροών, ή τα χρησιμοποιούσε για να πραγματοποιήσει απαλλασσόμενες πράξεις. Κατ’ ακολουθία των ανωτέρω, μόνη η καθυστέρηση στην έναρξη χρήσης του επενδυτικού αγαθού δεν μπορεί να δικαιολογήσει τον διακανονισμό και μάλιστα εφάπαξ του ΦΠΑ επί των εισροών, εφόσον η πρόθεση χρήσης του υποκείμενου στο φόρο είναι ενεργή.

5. Επειδή, στην προκειμένη περίπτωση από τα στοιχεία της δικογραφίας, προκύπτουν τα εξής: Με την ./30-12-2010 απόφαση της Νομάρχη Ηρακλείου, που δημοσιεύθηκε στο με αριθμό ./31.12.2010 ΦΕΚ/Τ.Α.Ε. Ε.Π.Ε., δόθηκε άδεια σύστασης της Ανώνυμης Εταιρείας με την επωνυμία «………....» και διακριτικό τίτλο «………….» η οποία κατά τα αναφερόμενα στο καταστατικό της είχε ως σκοπό την ανάπτυξη επιχειρηματικών δραστηριοτήτων που δεν απαγορεύονται από τον Κώδικα Δήμων και Κοινοτήτων (εμπορικές, τουριστικές, βιομηχανικές δραστηριότητες και παροχή υπηρεσιών), οι οποίες στοχεύουν στην επίτευξη κέρδους και παράλληλα βοηθούν στην οικονομική και κοινωνική αναβάθμιση της περιοχής και των κατοίκων της. Οι δραστηριότητες που θα αναπτύσσονταν ήταν: Η δημιουργία, μίσθωση ο εξοπλισμός και η εκμετάλλευση χώρων εστίασης και αναψυχής εντός των ορίων του Δήμου Ηρακλείου και η αξιοποίηση και εκμετάλλευση της πλαζ Καρτερού, παράλληλα με την υλοποίηση σχεδίου γενικής διαμόρφωσης της περιοχής της Ακτογραμμής του Καρτερού. Η δημιουργία κυλικείων, εστιατορίων και καταστημάτων πωλήσεων διαφόρων ειδών τουριστικού ενδιαφέροντος, κατασκηνωτικών κέντρων, ξενοδοχειακών μονάδων και λοιπών επιχειρήσεων τουρισμού μέσα στην πόλη ή στην ευρύτερη περιοχή του Δήμου Ηρακλείου. Η ανέγερση και λειτουργία του Πολιτιστικού και Συνεδριακού Κέντρου και η οργάνωση φεστιβάλ Ηρακλείου. Επιπλέον προβλέφθηκε η διαχείριση και λειτουργία διαφόρων καταστημάτων και εγκαταστάσεων. Η προσφεύγουσα, πριν τη συγχώνευσή της με την προαναφερόμενη εταιρεία, είχε συσταθεί αντίστοιχα με την ./17.3.2009 απόφαση της Νομάρχη Ηρακλείου, που δημοσιεύθηκε στο με αριθμό ./19.03.2009 ΦΕΚ/Τ.Α.Ε. Ε.Π.Ε., με την επωνυμία «………….» και διακριτικό τίτλο «…………..» ενώ κατά τα αναφερόμενα στο καταστατικό της σκοπός της εταιρείας είναι: Α) Η εκμετάλλευση κοινοχρήστων χώρων του Δήμου ………….. και πιο συγκεκριμένα μισθώσεις - εκμισθώσεις ακινήτων, κινητών καντινών, διαφημίσεις, διαχείριση και λειτουργία πάρκινγκ. Β) Η αξιοποίηση συγκεκριμένης δημοτικής ακίνητης περιουσίας του Δήμου ……….... Γ) Η εκπόνηση μελετών και κατασκευή τεχνικών δημοσίων και ιδιωτικών έργων. Στη συνέχεια, οι δύο εταιρίες συγχωνεύθηκαν δι απορροφήσεως της πρώτης από τη δεύτερη στη δημοτική ανώνυμη εταιρεία με την επωνυμία «……….» και τον διακριτικό τίτλο «………...», με την υπ’ αρ. ./25-06-2019 σύμβαση συγχώνευσης της Συμβολαιογράφου Ηρακλείου …………….., η οποία εγκρίθηκε δυνάμει της υπ’ αρ. ./09-08-2019 απόφασης του Αντιπεριφερειάρχη Ηρακλείου και καταχωρήθηκε στο Γ.Ε.Μ.Η. με αρ. μητρώου ΚΑΚ .. Μεταξύ των έργων που η πρώτη εταιρεία είχε αναλάβει να πραγματοποιήσει και περιλαμβανόταν ρητώς στους σκοπούς της, ήταν και η ολοκλήρωση της ανέγερσης του Πολιτιστικού και Συνεδριακού Κέντρου του Δήμου Ηρακλείου Κρήτης (Π.Σ.Κ.Η.). Το εν λόγω έργο, κατά την Α’ φάση του, είχε ενταχθεί με την ΥΔΕΠΠ/Β/Φ145/352/17.07.2003 απόφαση του ΥΠΠΟ, το έτος 2003, στο Επιχειρησιακό Πρόγραμμα (Ε.Π.) «ΠΟΛΙΤΙΣΜΟΙ» του Γ Κ.Π.Σ. δημοπρατήθηκε δε το έτος 2005 (Φ.Ε.Κ. Διακηρύξεων Δημοσίων Συμβάσεων 574/27.10.2005). Η σύμβαση αναθέσεως του έργου υπογράφηκε στις 12.04.2006, ενώ με την υπ’ αριθμ. ΕΥΤΟΠ/Β/Φ145/1639/29.05.2009 απόφαση του ΥΠΠΟ, η ημερομηνία παραδόσεως του έργου μετατέθηκε για την 30.06.2009. Ενόψει όμως καθυστερήσεων στις καταβολές των δόσεων της επιλέξιμης δαπάνης, αλλά και των πληρωμών από Εθνικούς Πόρους, η πρώτη φάση του έργου ολοκληρώθηκε την 31.12.2013, ημερομηνία λήξης της παράτασης της προθεσμίας ολοκλήρωσης των έργων που είχαν ενταχθεί στο Π Κ.Π.Σ. Η δε Β’ φάση αυτού, κατά τα αναφερόμενα στην προσφυγή, δημοπρατήθηκε στις 03.06.2014 και η διαδικασία βρίσκεται στο στάδιο ολοκληρώσεως και παραδόσεώς του. Εν συνεχεία, δυνάμει της υπ’ αριθμ. ./27-02-2018 εντολής μερικού φορολογικού ελέγχου του Προϊσταμένου της Δ.Ο.Υ. Ηρακλείου Κρήτης διενεργήθηκε στην συγχωνευθείσα με την προσφεύγουσα δημοτική ανώνυμη εταιρεία με το διακριτικό τίτλο «…………...» έλεγχος Φ.Π.Α. για τις φορολογικές περιόδους 01.01.2013 - 31.12.2013 και 01.01.2014 - 31.12.2014.

Μετά την ολοκλήρωση του ελέγχου, συντάχθηκε από τους ελεγκτές της Δ.Ο.Υ. Ηρακλείου …………….. και ……………….... η από 27-03-2019 Έκθεση Μερικού Φορολογικού Ελέγχου Φ.Π.Α. και εκδόθηκαν οι προσβαλλόμενες οριστικές πράξεις διορθωτικού προσδιορισμού φόρου προστιθέμενης αξίας για τις προαναφερθείσες χρήσεις. Στην ανωτέρω έκθεση αναφέρεται ότι η ελεγχόμενη εταιρεία προσκόμισε στο έλεγχο την με' α.π. ./12.04.2006 Πρώτη εργολαβική Σύμβαση ανέγερσης και κατασκευής του Πολιτιστικού Συνεδριακού Κέντρου Ηρακλείου μεταξύ της ………... και της κοινοπραξίας ………………. στην οποία τίθετο προθεσμία περάτωσης του έργου 730 ημερών, όμως τμήματα του Π.Σ.Κ.Η. ξεκίνησαν να λειτουργούν το έτος 2013 και να εκτελούν πράξεις υποκείμενες σε καθεστώς ΦΠΑ από το έτος αυτό. Όμως, η ελεγχόμενη, προκειμένου να διατηρήσει το δικαίωμα έκπτωσης του φόρου, έπρεπε να θέσει σε λειτουργία τις ανωτέρω εγκαταστάσεις/πάγια έως 31/12/2012, γεγονός που δεν έπραξε. «Κατ'’ ακολουθία, ο έλεγχος καταλόγισε για την περίοδο Ιανουαρίου 2013 ως αφαιρούμενα ποσά του φόρου εισροών ποσό 1.106.765.19 € (5.825.079,97 * 19%) που αντιστοιχεί στον εφάπαξ διακανονισμό για τα πάγια - επενδυτικά αγαθά ύψους 5.825.079,97 € τα οποία δεν είχε θέσει σε παραγωγική λειτουργία ως 31/12/2012. Αναλυτικότερα, η εκκαθάριση του φόρου προστιθέμενης αξίας της εκκαθαριστικής δήλωσης ΦΠΑ 2012 από τον έλεγχο, συνυπολογίζοντας στα αφαιρούμενα ποσά και συγκεκριμένα στον κωδ. 706 φόρος για καταβολή από διακανονισμό των επενδυτικών αγαθών το ποσό του 1.106.765,19 €, ήτοι το 19% της αξίας των παγίων 5.825.079,97 € που είναι καταχωρημένα στα τηρούμενα βιβλία της ελεγχόμενης τη χρήση 2007 και αφορούν αποκλειστικά την ανέγερση και κατασκευή του ΠΣΚΗ, αφορά Χ.Υ για καταβολή ποσού 970.182,38 €, έναντι του Π.Υ ύψους 136.582,81 € που δηλώνει η ελεγχόμενη στην αντίστοιχη δήλωση». Όσον αφορά τη φορολογική περίοδο από 01/01/2014- 31/12/2014, δεν προκύπτει ομοίως ζήτημα πενταετούς διακανονισμού του φόρου επενδυτικών αγαθών, εφόσον η ελεγχόμενη συνεχίζει να διενεργεί φορολογητέες πράξεις υποκείμενες στο ΦΠΑ στις εγκαταστάσεις του ΠΣΚΗ και το 2014. Ωστόσο, ο έλεγχος καταλογίζει στην περιοδική δήλωση ΦΠΑ Ιανουαρίου 2014 το ποσό του διακανονισμού των κοινών εισροών άρθ. 31 και 33 του κώδικα ΦΠΑ, ύψους 4.357,15 € που η ελεγχόμενη ούτε διακανόνισε ούτε κατέβαλε στην με αρ. 27712/2014 υποβληθείσα εκκαθαριστική δήλωση του 2013 και αφορούν τις απαλλασσόμενες πράξεις χωρίς δικαίωμα έκπτωσης ύψους 21.854,08 € που αναφέρονται στις πωλήσεις του μίνι μάρκετ …: Απαλλασσόμενα (εφημερίδες, τσιγάρα κτλ.), πωλήσεις τηλεκαρτών του κυλικείου του ΚΤΕΛ και τόκους καταθέσεων τραπεζών. Αντιστοίχως, το ποσό των 9.070,97 € που αφορά το φόρο εισροών προς διακανονισμό για το 2014, ο έλεγχος το θέτει υπόψη επόμενου ελέγχου εφόσον μετά την κατάργηση της εκκαθαριστικής δήλωσης το 2014 (ν. 4254/2014, ν. 4281/2014 και 4321/2015), οι διακανονισμοί που αφορούν τις εκπτώσεις που διενεργήθηκαν σε μία διαχειριστική περίοδο, περιλαμβάνονται σε μια δήλωση ΦΠΑ που υποβάλλεται το αργότερο μέχρι την τελευταία εργάσιμη ημέρα του έβδομου μήνα του επόμενου ημερολογιακού έτους. (Η διάταξη αυτή ίσχυε, σύμφωνα με την παρ. 4 του άρθ. 22 του ν. 4321/2015, για τις εκπτώσεις για τις οποίες υπάρχει υποχρέωση διακανονισμού από 01/01/2014). Τέλος, στον προσωρινό προσδιορισμό ΦΠΑ της φορολογικής περιόδου 01/01/2014-31/12/2014, ο έλεγχος μειώνει το τελικό πιστωτικό υπόλοιπο στο ποσό 668.939,02 € έναντι του ΠΎ 691.075,02 € που δηλώνει η ελεγχόμενη. Η διαφορά των 22.136,00 €, οφείλεται α) στο πιστωτικό υπόλοιπο της προηγούμενης περιόδου (2013) που μεταφέρεται στη φορολογική περίοδο του 2014 και προέκυψε από τον παρόντα έλεγχο κατά 17.778,85 € (ΠΎ δήλωσης 154.740,39 - Π.Υ ελέγχου 136.691,54) και β) από το παραπάνω ποσό των 4.357,15 € που αφορά τον ΦΠΑ εισροών που πρέπει να μειωθεί βάσει ProRata και ελέγχου.». Μετά τις ανωτέρω διαπιστώσεις, ο Προϊστάμενος της ΔΟΥ Ηρακλείου εξέδωσε τις προσβαλλόμενες πράξεις Διορθωτικού Προσδιορισμού Φ.Π.Α. για τις χρήσεις 2013 και 2014, η δε ενδικοφανής προσφυγή που άσκησε η ………… . κατ’' αυτών απερρίφθη σιωπηρά από την Δ.Ε.Δ. της Ανεξάρτητης Αρχής Δημοσίων Εσόδων.

6. Επειδή, ήδη, με την κρινόμενη προσφυγή και τους πρόσθετους λόγους, όπως παραδεκτώς αναπτύσσονται με το νομίμως κατατεθέν υπόμνημα, η προσφεύγουσα, «………...», επιδιώκει να ακυρωθεί και να εξαφανισθεί, «άλλως να τροποποιηθεί και να μεταρρυθμιστεί επί τα βελτίω», η σιωπηρή απόρριψη της υπ’ αριθμ. πρωτ. ./19-04-2019 Ενδικοφανούς Προσφυγής της. Ειδικότερα, ζητεί την ακύρωση της υττ’ αριθμ. ./2019 Οριστικής Πράξεως Διορθωτικού Προσδιορισμού Φ.Π.Α. φορολογικής περιόδου 01.01.2013 - 31.12.2013 του Προϊσταμένου της Δ.Ο.Υ. Ηρακλείου Κρήτης, και της υπ’ αριθμ. ./2019 Οριστικής Πράξεως Διορθωτικού Προσδιορισμού Φ.Π.Α. φορολογικής περιόδου 01.01.2014 - 31.12.2014 του ίδιου Προϊσταμένου, ενώ επίσης ζητεί να διαταχθεί η επιστροφή, ως αχρεωστήτως καταβληθέντος, και δη εντόκως, από της καταβολής του, άλλως από της ασκήσεως της προσφυγής, κάθε ποσού, το οποίο κατέβαλε ή θα καταβάλλει, εκουσίως ή αναγκαστικώς, στο Ελληνικό Δημόσιο δυνάμει των εκδοθεισών καταλογιστικών πράξεων του Προϊσταμένου της Δ.Ο.Υ. Ηρακλείου Κρήτης.

7. Επειδή, η προσφεύγουσα προβάλλει ότι εσφαλμένα εκδόθηκαν οι προαναφερθείσες Οριστικές Πράξεις Διορθωτικού Προσδιορισμού Φ.Π.Α. διότι η έναρξη χρήσης του επενδυτικού αγαθού είχε αρχίσει εντός της πενταετίας, όπως προκύπτει από τη μεταφορά εγκαταστάσεως του Υποκαταστήματος των γραφείων της Δημοτικής Επιχειρήσεως στο Πολιτιστικό Συνεδριακό Κέντρο Ηρακλείου, που έλαβε χώρα στις 27.01.2012 και στον αντίστοιχο λογαριασμό έχουν γίνει πράξεις αυτοπαραδόσεως αγαθών, όπως και από τη χρήση του σταθμού αυτοκινήτων του Π.Σ.Κ.Η. που καταχωρήθηκαν κινήσεις αυτοπαραδόσεως στις 31.12.2012. Εξάλλου, ακόμη και αν ήθελε θεωρηθεί ότι δεν έγινε έναρξη χρήσης εντός της πενταετίας, η μη χρησιμοποίηση των επενδυτικών αγαθών εντός πενταετίας συνιστά μαχητό τεκμήριο και μόνο, εν προκειμένω δε, ακόμη και ο έλεγχος δέχεται ότι τα αγαθά αυτά διαπιστωμένα χρησιμοποιήθηκαν σε φορολογητέες δραστηριότητες και μόνο, επομένως το εν λόγω τεκμήριο ανατρέπεται. Περαιτέρω, η προσφεύγουσα υποστηρίζει ότι η μη χρησιμοποίηση των επενδυτικών αγαθών εντός πενταετίας από την πραγματοποίηση της επενδύσεως οφείλεται αποκλειστικώς σε υπαιτιότητα του Ελληνικού Δημοσίου, το οποίο, ως χρηματοδότης του επίμαχου έργου, καθυστέρησε την καταβολή των αναγκαίων δόσεων, με συνέπεια να καθυστερήσει η ολοκλήρωση του έργου. Χαρακτηριστικά αναφέρει ότι η τελευταία χρηματοδότηση, ύψους 3.000.000,00 Ευρώ, καταβλήθηκε την καταληκτική ημερομηνία του έργου. Επίσης, η προσφεύγουσα ισχυρίζεται ότι εφόσον αυτή είχε πρόθεση να χρησιμοποιήσει και όντως χρησιμοποίησε το επενδυτικό αγαθό σε φορολογητέες πράξεις, συνεχίζει να υπάγεται σε καθεστώς εκπτώσεως, ανεξαρτήτως της τυχόν καθυστέρησης στην έναρξη χρήσης του (αγαθού). Τέλος, η προσφεύγουσα προβάλλει ότι η περίπτωσή της υπάγεται στην εξαίρεση από τον πενταετή διακανονισμό λόγω του κοινωφελούς χαρακτήρα της ίδιας και του έργου, όπως έχει δεχθεί και το ΝΣΚ σε παρόμοιες περιπτώσεις με γνωμοδοτήσεις του (18/2018 και 88/2016). Με τους πρόσθετους λόγους, η προσφεύγουσα αναφέρει επιπροσθέτως ότι σύμφωνα με την πρόσφατη 1829/2019 απόφαση του Συμβουλίου Επικρατείας, το δικαίωμα εκπτώσεως του φόρου εισροών, που επιβάρυνε το επενδυτικό αγαθό, εξακολουθεί να υφίσταται ακόμη και αν ο υποκείμενος στο φόρο δεν το χρησιμοποίησε εντός της πενταετούς περιόδου διακανονισμού, που προβλέπουν οι διατάξεις του άρθρου 33 του Κ.Φ.Π.Α., λόγω περιστάσεων ανεξαρτήτων της βουλήσεώς του. Τέτοια, δε, περίπτωση αποτελεί κατ’ εξοχήν (αλλά όχι αποκλειστικώς) και εκείνη, κατά την οποία η χρήση του αγαθού καθίσταται αδύνατη λόγω πράξεων ή παραλείψεων της Διοικήσεως και δη παρανόμων. Εν προκειμένω δε, η καθυστέρηση της έναρξης χρήσης του επενδυτικού αγαθού, ήτοι του Πολιτιστικού και Συνεδριακού Κέντρου του Δήμου Ηρακλείου Κρήτης (Π.Σ.Κ.Η.) οφείλεται αποκλειστικά στο Ελληνικό Δημόσιο, το οποίο άργησε να αποδώσει τα αναγκαία κεφάλαια για την ολοκλήρωση της κατασκευής του. Το Δημόσιο με τις απόψεις του επί της προσφυγής προβάλλει μεταξύ άλλων ότι το άρθρο 33 παρ. 3 του ΚΦΠΑ επιβάλλει διακανονισμό αν η χρήση του επενδυτικού αγαθού δεν ξεκινήσει εντός πενταετίας από την απόκτηση, και εν προκειμένω, αυτή ξεκίνησε κατά το έτος 2013, δηλαδή μετά την συμπλήρωση πενταετίας από την ημερομηνία της τελευταίας δαπάνης που είναι καταχωρημένη στα βιβλία της στις 27.12.2007. Εξάλλου, η καθυστέρηση έναρξης χρήσης του επίμαχου επενδυτικού αγαθού από την προσφεύγουσα δεν προκύπτει με ασφάλεια ότι οφείλεται σε περιστάσεις ανεξάρτητες από τη θέλησή της, είτε από το νόμο, είτε από δικαστική απόφαση, όπως αναφέρεται στην Ε2200/2019 Εγκύκλιο, η οποία εκδόθηκε μετά την 1862/2019 απόφαση του ΣτΕ. Τέλος, η προσφεύγουσα δεν αποτελεί δημοτική επιχείρηση αμιγώς κοινωφελούς χαρακτήρα, διότι οι δραστηριότητές της (εκμετάλλευση σταθμών αυτοκινήτων, καταστημάτων, κυλικείων, βιβλιοπωλείου και η εκμετάλλευση του Π.Σ.Κ.Η.) δεν είναι ζωτικής σημασίας για την εξυπηρέτηση βασικών αναγκών του κοινωνικού συνόλου.

8. Επειδή, κατά τα αναφερόμενα στην 4η σκέψη, το δικαίωμα έκπτωσης του φόρου (εισροών) που επιβάρυνε επενδυτικό αγαθό (δικαίωμα το οποίο έχει ήδη γεννηθεί με την απόκτηση του αγαθού και μόνο η έκτασή του καθορίζεται από την σχεδιαζόμενη χρήση του) εξακολουθεί να υφίσταται εφόσον στοιχειοθετείται η πρόθεση διάθεσής του από τον υπαγόμενο στο φόρο σε φορολογητέες πράξεις. Εν προκειμένω δε, το επίμαχο επενδυτικό αγαθό, το Πολιτιστικό Συνεδριακό Κέντρο Ηρακλείου, τέθηκε τελικώς σε χρήση από την προσφεύγουσα, μόλις τρεις μήνες μετά τη συμπλήρωση της πενταετίας, ανεξαρτήτως του χρόνου έναρξης της λειτουργίας του, επομένως η πρόθεση διάθεσής του σε φορολογητέες πράξεις σαφώς προκύπτει, όπως βάσιμα υποστηρίζει η προσφεύγουσα και δεν αμφισβητεί η φορολογική αρχή. Για το λόγο αυτό η προσφεύγουσα δεν απώλεσε το δικαίωμα έκπτωσης του φόρου εισροών που δηλώθηκε στην περιοδική δήλωση Ιανουαρίου 2013, επομένως εσφαλμένα η ΔΟΥ Ηρακλείου καταλόγισε με την ./2019 Οριστική Πράξη Διορθωτικού Προσδιορισμού Φ.Π.Α. διαφορά χρεωστικού υπολοίπου Φ.Π.Α. ύψους 953.818,45 ευρώ και πρόσθετο φόρο ύψους 915.570,32 Ευρώ, ήτοι συνολικό ποσό για καταβολή ύψους 1.869.388,77 ευρώ και για υπόλοιπο φόρου για έκπτωση 17.714,86 ευρώ.

9. Επειδή, επιπροσθέτως, εσφαλμένα μεταφέρθηκε το πιστωτικό υπόλοιπο της χρήσης 2013, ποσού 17.778,85 € (Π.Υ δήλωσης 154.740,39 € - ΠΎ ελέγχου 136.691,54€) κατά τον υπολογισμό του φόρου για το έτος 2014, με την ./2019 Οριστική Πράξη Διορθωτικού Προσδιορισμού Φ.Π.Α., με συνέπεια να μειωθεί το τελικό πιστωτικό υπόλοιπο της προσφεύγουσας, το οποίο είχε αρχικώς δηλώσει σε ποσό 691.075,02 €. Όμως, το τελικό ποσό των 668.939,02 € στο οποίο κατέληξε ο έλεγχος, περιλαμβάνει εκτός από την προαναφερθείσα μεταφορά του πιστωτικού υπολοίπου και ποσό 4.357,15 € που αφορά τον ΦΠΑ εισροών από μη απαλλασσόμενες πράξεις (πωλήσεις μίνι μάρκετ και όχι επενδυτικά αγαθά) ως προς το οποίο ουδέν προβάλλεται με την προσφυγή. Συνεπώς το τελικό πιστωτικό υπόλοιπο της προσφεύγουσας πρέπει να διαμορφωθεί στο ποσό των 686.717,87 € και να μειωθεί αντίστοιχα η διαφορά υπολοίπου φόρου στα 4.357,15 €.

10. Επειδή, με τα δεδομένα αυτά, πρέπει να γίνει εν μέρει δεκτή η κρινόμενη προσφυγή, να ακυρωθεί η προσβαλλόμενη σιωπηρή απόρριψη της ενδικοφανούς προσφυγής της προσφεύγουσας από τη Διεύθυνση Επίλυσης Διαφορών (Δ.Ε.Δ.) της Ανεξάρτητης Αρχής Δημοσίων Εσόδων (Α.Α.Δ.Ε.), και να ακυρωθεί η ./2019 Οριστική Πράξη Διορθωτικού Προσδιορισμού Φ.Π.Α. φορολογικής περιόδου 01.01.2013 - 31.12.2013 της ΔΟΥ Ηρακλείου και να τροποποιηθεί η ./2019 Οριστική Πράξη Διορθωτικού Προσδιορισμού Φ.Π.Α., φορολογικής περιόδου 01.01.2014 - 31.12.2014 της ίδιας ΔΟΥ, ώστε το τελικό πιστωτικό υπόλοιπο της προσφεύγουσας να διαμορφωθεί στο ποσό των 686.717,87 ευρώ αντί του δηλωθέντος 691.075,02 € και η διαφορά υπολοίπου φόρου στα 4.357,15 €. Όμως, το αίτημα της προσφεύγουσας για έντοκη επιστροφή των ποσών που κατέβαλε πρέπει να απορριφθεί ως αόριστο, διότι από κανένα στοιχείο δεν προκύπτει ότι αυτή κατέβαλε τους καταλογισθέντες φόρους. Εξάλλου, ενόψει της έκβασης της δίκης, πρέπει να διαταχθεί η απόδοση στην προσφεύγουσα του καταβληθέντος παραβόλου κατά τα δύο τρίτα, ήτοι ποσού 2000 ευρώ (άρθρο 277 παρ. 9 του Κ.Δ.Δ) και να συμψηφιστούν τα δικαστικά έξοδα μεταξύ των διαδίκων, λόγω της μερικής νίκης και ήττας αυτών (άρθρο 275 παρ. 1 εδ. Π του Κ.Δ.Δ).

ΔΙA ΤAΥΤA

Δέχεται εν μέρει την προσφυγή.

Δέχεται εν μέρει την με αριθμ. πρωτ. ./19-04-2019 ενδικοφανή προσφυγή

Ακυρώνει την ./2019 Οριστική Πράξη Διορθωτικού Προσδιορισμού Φ.Π.Α. της ΔΟΥ Ηρακλείου φορολογικής περιόδου 01.01.2013 - 31.12.2013.

Μεταρρυθμίζει την ./2019 Οριστική Πράξη Προσδιορισμού Φ.Π.Α φορολογικής περιόδου 01.01.2014 - 31.12.2014 και προσδιορίζει το μεν τελικό πιστωτικό υπόλοιπο στο ποσό των 686.717,87 ευρώ, τη δε διαφορά του τελευταίου υπολοίπου φόρου στο ποσό των 4.357,15 ευρώ.

Διατάσσει την απόδοση στην προσφεύγουσα του καταβληθέντος για την άσκηση της προσφυγής παραβόλου, ποσού δύο χιλιάδων (2000) ευρώ.

Συμψηφίζει τα δικαστικά έξοδα των διαδίκων.

Η διάσκεψη του Δικαστηρίου έγινε στις 9 Απριλίου 2021 εξ αποστάσεως με τεχνολογικά μέσα και η απόφαση δημοσιεύθηκε στο ακροατήριό του σε έκτακτη δημόσια συνεδρίαση στις 20 Μαΐου 2021

Η ΠΡΟΕΔΡΟΣ Η ΕΙΣΗΓΗΤΡΙΑ

ΚΡΥΣΤΑΛΛΙΑ ΚΑΡΑΚΕΧΑΓΙΑ-ΔΡΥΓΙΑΝΟΥ ΑΛΕΞΑΝΔΡΑ ΡΩΜΑ

Η ΓΡΑΜΜΑΤΕΑΣ

ΑΙΚΑΤΕΡΙΝΗ ΜΠΟΛΙΩΤΗ

Ακριβές αντίγραφο

Χανιά, 10-6-2021

Η Γραμματέας

ΑΙΚΑΤΕΡΙΝΗ ΜΠΟΛΙΩΤΗ